На фоне потока различных мер по облегчению долгового бремени сельхозпредприятий, забота об их кредиторах выглядит редким исключением. Однако встречается и такое. Например, на днях правительство позволило белорусским предприятиям… заранее признавать убытки от авансирования АПК.
Совмин постановлением от 15.06.2018 № 459 предоставил право организациям создавать резервы под обесценение авансов, выданных сельхозорганизациям. Правда, не всем, а только включенным в перечень сельскохозяйственных организаций, в отношении которых необходимо проведение процедур экономической несостоятельности (банкротства), ранее утвержденный постановлением Совмина от 31.10. 2016 № 889. Напомню, в этом перечне числятся 102 организации. Надо полагать, возможность создания резервов не касается авансов, выданным 323 фигурантам перечня сельскохозяйственных организаций, подлежащих досудебному оздоровлению.
Резервы под обесценение авансов будут создаваться в том же порядке, что и резервы по сомнительным долгам, т.е. в соответствии с правилам главы 6 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102. Это довольно странно даже с точки зрения терминологии. Ведь сомнительным долгом по определению признается дебиторская задолженность, возникшая в результате реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая не погашена в срок, установленный договором или законодательством (если срок не установлен – в течение 12 месяцев с даты возникновения дебиторской задолженности) и не обеспечена соответствующими гарантиями (п. 41 Инструкции № 102). То есть резервирование сомнительных долгов представляет собой признание расходом части дебиторской задолженности, которая уже не погашена вовремя и с высокой степенью вероятности не будет погашена в будущем. Оценка таких потерь производится методами, изложенными в п. 43 Инструкции № 102, которые компании вправе самостоятельно выбирать, исходя из своих учетных оценок и профессионального суждения бухгалтеров, и закреплять в учетной политике.
В основе резервирования для целей бухучета лежит принцип осмотрительности, согласно которому учетная оценка активов и доходов организации не должна быть завышена, а обязательств и расходов – занижена (п. 8 ст. 3 Закона «О бухгалтерском учете и отчетности»). В более широком смысле этот принцип означает, что если существует высокая вероятность возникновения расходов или убытков, необходимо признавать их влияние на финансовые результаты.
Выданный аванс – «дебиторка» не хуже любой другой. Но уравнивание авансов, выданных банкротам, с сомнительной задолженностью – признание правительством чрезвычайно высоких рисков сотрудничества с некоторыми сельхозпредприятиями. Заключая с ними договор, переработчик может сразу начинать считать неизбежные потери, заранее зная, что поставщик сельхозпродукции, скорее всего, свои обязательства в полном объеме и в срок не выполнит. То есть, доверять такому контрагенту заведомо нельзя. А это противоречит самой природе аванса. По-хорошему, давать его явному банкроту вообще не следует. Но куда деваться: авансировать закупки сельхозпродукции белорусские предприятия-производители часто вынуждены, а то и обязаны.
Стоит ли создавать такой резерв? Ну, создадим мы его, отнесем целиком или частично на прочие затраты по текущей деятельности, уменьшим свою прибыль. А что дальше? Хорошо,если поставка все-таки сбудется и резерв удастся восстановить. А если нет? Признавать ухудшение прибыли – одного из главных ключевых показателей эффективности пожелают далеко не все. Между тем, в постановлении № 889 ничего не говорится о налоговых последствиях, что сводит практическую ценность документа к нулю. В подп. 1.22-2 ст. 131 НК упоминается, что в затраты для целей налогообложения не включаются суммы обесценения основных средств, долгосрочных активов, предназначенных для реализации, и инвестиционной недвижимости. Насчет авансов ни в этой статье, ни вообще в главе 14 ничего не говорится. Но в настоящее время резервы по сомнительным долгам не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Стало быть, это касается и «приравненных» к ним резервов под обесценение авансов. Правда, межведомственная рабочая группа по комплексной корректировке Налогового кодекса приняла решение о возвращении резервов сомнительных долгов в состав внереализационных расходов. Так что есть надежда на практическую пользу от создания еще одного резерва.
***
Интересно, что в постановлении речь идет именно о создании резерва, а не признании обесценения выданного аванса как дебиторской задолженности.
Под обесценением (impairment of assets) обычно понимается потеря будущих доходов или потенциала актива сверх той потери, которая наблюдается обычно в результате амортизации этого актива, а также инфляционной потери стоимости. В IAS 36 «Обесценением активов» убыток от обесценения определяется как сумма, на которую балансовая стоимость актива или генерирующей единицы превышает его возмещаемую сумму. МСФО требует тестировать на обесценение большинство активов, чтобы убедиться, что их балансовая стоимость активов не завышена. В Беларуси механизм обесценения до сих пор допускалось применять только в отношении основных средств, нематериальных активов, запасов и ценных бумаг, что в целом соответствует МСФО. Более того, IAS 36 предусматривает ряд исключений из этого правила. В частности, этот стандарт не применяется в отношении активов по договорам и активов, обусловленных затратами на заключение или выполнение договора, которые признаются в соответствии с IFRS 15 «Выручка по договорам с покупателями». Однако п. 101 этого стандарта требует признавать убыток от обесценения только по невозмещаемым дополнительным затратам на заключение договора с покупателем (п. 91 IFRS 15), а также возмещаемых затрат, если они относятся непосредственно к договору или к предполагаемому договору, который организация может определенным образом идентифицировать или если они создают или улучшают качество ресурсов организации, которые будут использоваться в целях выполнения (или продолжения выполнения) обязанностей к исполнению в будущем (п. 95 IFRS 15). Собственно, авансов это не касается. В то же время МСФО предусматривает оценку долгосрочной дебиторской и кредиторской задолженности по дисконтированной стоимости (п.п. 4.1.2, 4.1.3 IFRS 9 «Финансовые инструменты», п. К38 приложения А к IAS 39 «Финансовые инструменты: признание и измерение»). Но авансы поставщикам, как правило, выдаются на срок менее 1 года, так что дисконтировать их некорректно и нецелесообразно. Впрочем, белорусские нормотворцы до сих пор не рискуют внедрять требование дисконтирования дебиторской и кредиторской задолженности. Вероятно опасаются, что это пойдет в разрез с генеральной линией правительства на упрощение бухучета. Да и новых убытков не оберешься...